"Информационный
бюллетень "Экспресс-бухгалтерия", 2015, N 40
В свое
время законотворцы, значительно увеличив "страховую" нагрузку на
индивидуальных предпринимателей, впоследствии опомнились - порядок расчета
взносов во внебюджетные фонды за себя был хотя и с опозданием (к тому моменту
уже довольно много ИП попросту прекратили свою деятельность), но
скорректирован. Однако, видимо, кризисная ситуация в стране вынуждает
чиновников идти на всевозможные ухищрения. И они даже придумали, как, ничего не
меняя (обещано же было главой страны не увеличивать действующие налоги и не
вводить новые)... налоговую нагрузку на индивидуальных предпринимателей все же
увеличить. Причем под удар попали именно те индивидуальные предприниматели,
которые реально работают и зарабатывают более 300 тыс. руб. в год.
Все
индивидуальные предприниматели вне зависимости от выбранного ими режима
налогообложения, а также от того, работают они в одиночку или же нанимают
работников, обязаны ежегодно перечислять за себя взносы в ПФР и ФФОМС (ч. 1 ст. 14,
ч. 3 ст. 5
Закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ).
Так,
размер взносов в ФФОМС, подлежащих уплате за расчетный период, определяется
исходя из произведения минимального размера оплаты труда и тарифа страховых
взносов, увеличенного в 12 раз. При этом в расчет принимается МРОТ,
установленный федеральным законом на начало финансового года. К примеру,
поскольку Законом
от 1 декабря 2014 г. N 408-ФЗ с 1 января 2015 г. МРОТ установлен в размере 5965
руб. в месяц, то размер медицинских взносов, уплачиваемых ИП за себя в 2015 г.,
и составляет 3650,58 руб. (5965 руб. x 5,1% x 12 мес.).
В свою
очередь порядок расчетов ИП по пенсионным взносам зависит от величины его
доходов, полученных за расчетный период. В случае если таковые не превышают 300
тыс. руб., то согласно п. 1 ч. 1.1 ст. 14
Закона N 212-ФЗ фиксированный платеж рассчитывается как произведение МРОТ и
тарифа страховых взносов в ПФР, установленного п. 1 ч. 2 ст. 12
Закона N 212-ФЗ, увеличенное в 12 раз. Поскольку МРОТ на 2015 г. составляет
5965 руб. в месяц, то фиксированный платеж в ПФР равен 18 610,80 руб. (5965
руб. x 26% x 12). Но это, так сказать, пенсионный минимум. Если же доходы ИП
превысят 300 тыс. руб., то помимо этого минимума в бюджет ПФР придется
дополнительно доплатить 1 процент от суммы превышения.
Отметим
также, что для пенсионных платежей ИП установлена "верхняя" планка -
их максимальный размер равен произведению восьмикратного МРОТ и тарифа
страховых взносов в ПФР, увеличенного в 12 раз. Таким образом, в 2015 г. этот
максимум равен 148 886,4 руб. (5965 руб. x 8 x 26% x 12).
Понятие
"фиксированный размер"
Таким
образом, в том случае, когда доход индивидуального предпринимателя за расчетный
период превышает 300 тыс. руб., его платежи во внебюджетные фонды состоят из
двух частей: помимо обязательной части (и одинаковой для всех ИП, проработавших
полный календарный год), еще и "довесок" в виде 1 процента от суммы
дохода, превышающего указанный порог в 300 тыс. руб.
В то же
время в соответствии с ч. 1 ст. 14
Закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ индивидуальные предприниматели уплачивают
страховые взносы в фиксированных размерах, определяемых в соответствии с ч. 1.1 и
1.2 данной статьи.
То есть законодательство о страховых взносах определяет взносы ИП за себя как
взносы в фиксированных размерах.
Собственно
говоря, те же представители Минфина не так давно говорили о том, что исходя из ч. 1 ст. 14
Закона N 212-ФЗ под фиксированным размером страховых взносов понимается вся
сумма, подлежащая уплате индивидуальными предпринимателями за расчетный период
с учетом его дохода. То есть фиксированными являются в том числе и взносы,
уплачиваемые в размере 1 процента от суммы дохода индивидуального
предпринимателя, превышающей 300 тыс. руб. (см., напр., Письма Минфина России
от 1 сентября 2014 г. N 03-11-09/43709,
от 24 октября 2014 г. N 03-11-11/53927,
Письмо
ФНС России от 12 сентября 2014 г. N ГД-4-3/18435@ и т.д.).
Аналогичную
точку зрения представители Минфина России изложили и в Письме
от 29 декабря 2014 г. N 03-11-09/68180. При этом данное разъяснение финансистов
Письмом
ФНС России от 16 января 2015 г. N ГД-4-3/330@ направлено в территориальные
налоговые органы как руководство к действию. Отметим, что данное Письмо
ФНС было размещено и на официальном сайте ФНС в разделе "Разъяснения ФНС,
обязательные для применения налоговыми органами". Правда, сейчас этот
раздел именуется иначе - "Письма ФНС России, направленные в адрес
территориальных налоговых органов".
В данном
случае интерес представляет аргументация чиновников. Они указали, что ст. 14 и
иными положениями Закона N
212-ФЗ не предусмотрено, что сумма страховых взносов, исчисленная как 1 процент
от суммы дохода, превышающего 300 тыс. руб. за расчетный период, является
переменной величиной в связи с тем, что зависит от суммы дохода плательщика
страховых взносов и, как следствие, не считается фиксированным размером
страхового взноса. Кроме того, ст. 2
Закона 212-ФЗ, которой установлены определения, используемые в данном Законе,
не предусмотрены такие понятия, как "постоянная величина" или
"переменная величина". Ну и, наконец, согласно п. 7 ст. 3
Налогового кодекса все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов
законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика
(плательщика сборов).
Налоговый
"инструментарий"
В свою
очередь Налоговый кодекс
позволяет индивидуальным предпринимателям в зависимости от выбранного ими
режима налогообложения и определенных условий ведения бизнеса учесть уплаченные
за себя взносы при определении размера своих налоговых обязательств. Причем в
некоторых случаях налоговую нагрузку можно и вовсе свести к нулю.
Так, ИП
на УСН с объектом налогообложения "доходы", не производящие выплат и
иных вознаграждений физлицам, уменьшают сумму налога (авансовых платежей по
налогу) на уплаченные страховые взносы в ПФР и ФФОМС в фиксированном размере (п. 3.1 ст. 346.21
НК). В аналогичном порядке и индивидуальные предприниматели, применяющие
"вмененку" и также работающие в одиночку (без привлечения наемных
работников), уменьшают сумму "вмененного" налога, исчисленную за
налоговый период, на уплаченные за себя взносы опять же в фиксированном
размере. Причем и в первом и во втором случае уменьшение
"упрощенного" и "вмененного" налога производится без
применения 50-процентного ограничения.
В данном
случае важно, что уменьшение налога ("упрощенного" или
"вмененного") в рассматриваемых ситуациях производится на сумму
страховых взносов, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом
(отчетном) периоде в соответствии с законодательством РФ. Ну а поскольку
Законом N 212-ФЗ порядок уплаты названных взносов не закреплен - ч. 2 ст. 16
Закона N 212-ФЗ определены лишь крайние сроки для их уплаты, а именно: 31
декабря текущего года - для обычных взносов, и 1 апреля года, следующего за
истекшим расчетным периодом, - для "сверхдоходных" взносов за себя -
у налогоплательщиков появляется инструмент для налогового планирования. Они могут
уплачивать фиксированные платежи единовременно за текущий календарный год в
полном объеме либо частями в течение года - с тем чтобы по максимуму учесть при
расчете налога сумму фиксированных платежей. Причем даже "довесок" в
виде одного процента с суммы дохода, превышающего 300 тыс. руб. за расчетный
период, в этих целях можно уплачивать досрочно с момента, как только такой
излишек появится.
Собственно
говоря, в аналогичном порядке могут маневрировать и ИП-"упрощенцы",
выбравшие в качестве объекта налогообложения "доходы", и в случае
если они производят выплаты в пользу физлиц. Просто при этом они должны
учитывать, что уменьшение "упрощенного" налога ограничено - вычесть
(имеются в виду взносы за себя, взносы с выплат в пользу физлиц, больничные
пособия и т.д.) можно не более 50 процентов от исчисленной суммы налога.
Проблемный
"довесок"
На самом
деле это важно еще и потому, что порядок уменьшения "упрощенного" и
"вмененного" налога зависит не только от факта уплаты страховых
взносов за себя, но и от того, производит ли ИП выплаты в пользу физлиц. И
если, как мы уже сказали, в рамках "доходной" УСН появляется
дополнительное ограничение на размер такого уменьшения (см. также Письмо
Минфина России от 27 января 2014 г. N 03-11-11/2826), то прием на работу
сотрудника ИП-"вмененщиком" вообще лишает его права на учет при
расчете налога уплаченных за себя взносов (п. п. 2,
2.1 ст. 346.32
НК).
Проблема
возникает с учетом "сверхдоходных" взносов, уплаченных ИП за себя.
Дело в том, что этот "довесок" может быть уплачен вплоть до 1 апреля
года, следующего за истекшим расчетным периодом. В то же время с начала года ИП
может сменить режим налогообложения, принять на работу сотрудника и т.д. и т.п.
И с учетом таких "сверхдоходных" взносов, уплаченных за минувший год,
возникает множество вопросов.
В связи с
этим Федеральная налоговая служба Письмом
от 27 июля 2015 г. N ЕД-4-3/13088@ обратилась в Минфин с просьбой разъяснить
один момент. Представители ФНС хотели согласовать с финансистами свою позицию,
заключающуюся в том, что налогоплательщики, уплатившие сумму страховых взносов,
исчисленную как 1 процент от суммы дохода, превысившего по итогам 2014 г. 300
тыс. руб., например, в мае 2015 г. вправе уменьшить сумму исчисленного за
второй квартал 2015 г. ЕНВД или авансовых платежей по налогу, уплачиваемому в
связи с применением УСН за 2015 г., на уплаченную во втором квартале 2015 г.
"сверхдоходную" сумму взносов по итогам 2014 г.
Неожиданный
поворот
Нюанс
здесь в том, что в рассматриваемой ситуации взносы за себя ИП уплатил с
опозданием. И о возможности учета таких "припозднившихся" взносов
свою позицию представители Минфина еще не озвучивали. Вопрос в том, наказуемо
ли такое опоздание с точки зрения налогового законодательства? Ведь получается,
что взносы за себя коммерсант уплатил с нарушением законодательства о страховых
взносах...
Однако
ответ представителей Минфина оказался более чем неожиданным. Минфин России в Письме
от 6 октября 2015 г. N 03-11-09/57011 заявил, что фиксированным размером
признается размер страховых взносов, определяемый в качестве постоянной
величины по формуле как произведение МРОТ на количество месяцев в году и
соответствующих тарифов страховых взносов в ПФР и ФФОМС. При этом сумма страховых
взносов, исчисленная как 1,0 процента от суммы дохода, превышающего 300 тыс.
руб. за расчетный период, не может считаться фиксированным размером страхового
взноса, поскольку является... переменной величиной и зависит от суммы дохода
плательщика страховых взносов. И на этом основании представители Минфина
сделали вывод, что "сверхдоходные" взносы, уплаченные ИП за себя,
вообще нельзя учесть при расчете ни "упрощенного", ни
"вмененного" налога вне зависимости от того, производит коммерсант
выплаты в пользу физлиц или нет.
В ожидании
"чуда"
Если
принять во внимание тот факт, что Письмо
Минфина России от 6 октября 2015 г. N 03-11-09/57011 - это ответ на запрос
Федеральной налоговой службы, то, пожалуй, есть все основания предполагать, что
если не сегодня завтра, то в недалекой перспективе налоговики на местах начнут
кампанию по доначислению налогов, пеней и даже штрафных санкций индивидуальным
предпринимателям, которые учли при расчете налога на УСН или ЕНВД
"сверхдоходные" взносы, уплаченные за себя. И к такому повороту
событий следует подготовиться заранее.
Во-первых,
в данном случае ни пеней, ни штрафных санкций доначислено быть не должно. Ведь
согласно п. 8 ст. 75
Кодекса не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у
налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате
выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога
(сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах,
данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим
уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом
этого органа) в пределах его компетенции. А в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 111
Кодекса обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового
правонарушения, является в том числе выполнение налогоплательщиком
(плательщиком сбора, налоговым агентом) указанных разъяснений. Представляется,
что позицию, которая была озвучена в Письме
Минфина России от 29 декабря 2014 г. N 03-11-09/68180, доведенном до сведения
налоговых органов Письмом
от 16 января 2015 г. N ГД-4-3/330@, следует рассматривать как разъяснение,
данное Минфином в рамках своих полномочий и адресованное неопределенному кругу
лиц. Соответственно, индивидуальные предприниматели, которые им следовали и
учитывали при расчете своих налоговых обязательств "сверхдоходные"
взносы, уплаченные за себя, в любом случае наказаны быть не могут.
Во-вторых,
думается, что новая позиция Минфина достаточно спорна. Ведь, как мы выяснили, в
Законе N
212-ФЗ под фиксированным размером страховых взносов понимается вся сумма,
подлежащая уплате ИП за себя с учетом его дохода. То есть фиксированными
считаются и страховые взносы, уплачиваемые в размере 1 процента от суммы дохода
индивидуального предпринимателя, превышающей 300 тыс. руб. А утверждение о том,
что "довесок" не может быть признан фиксированным только потому, что
его размер зависит от величины "сверхдохода" ИП, не выдерживает
никакой критики. Ведь в целях его расчета предприниматели используют единую
формулу, и для каждого из них этот платеж является фиксированным. Плюс ко всему
если следовать логике финансистов, то и минимальный платеж, который уплачивают
все ИП вне зависимости от полученного ими дохода, также можно назвать
плавающим, поскольку его величина может разниться в зависимости от того, полный
расчетный период отработал ИП или нет.
Г.Ермакова
Подписано в печать
26.10.2015
Комментариев нет:
Отправить комментарий