Оказываем услуги по обучению и репетиторству

"Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", 2014, N 4

В нашей стране рынок услуг по обучению и репетиторству развит очень хорошо. Чтобы в этом убедиться, достаточно в поисковике сети Интернет набрать слова "услуги по обучению", и вы ужаснетесь количеству желающих обучать других.

В последнее время много говорится о необходимости привлечения к уплате налогов лиц, занимающихся оказанием услуг по обучению на различных курсах и репетиторству, так как деятельность, которую они осуществляют, в подавляющем большинстве случаев, без сомнения, является предпринимательской.

В настоящей статье приведены основные моменты, которые, по мнению автора, должны знать граждане, решившие узаконить свою деятельность в сфере оказания услуг по обучению и репетиторству.

Государственная регистрация в качестве ИП

Если исходить из положений ст. 2 ГК РФ, гражданин, систематически и за плату оказывающий услуги по обучению или репетиторству, фактически осуществляет предпринимательскую деятельность и обязан зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя.

Как известно, государственная регистрация ИП, осуществляемая посредством внесения в государственные реестры сведений о приобретении физическим лицом статуса индивидуального предпринимателя, производится в соответствии с Законом о госрегистрации <1> в налоговом органе по месту жительства гражданина.

--------------------------------

<1> Федеральный закон от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

Можно отметить, что государственная регистрация в качестве ИП предусмотрена и ст. 32 Закона об образовании <2>, вступившего в действие с 1 сентября 2013 г.

--------------------------------

<2> Федеральный закон от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации".

Обратите внимание! На ФНС возложена обязанность по уведомлению органов исполнительной власти субъектов РФ, осуществляющих полномочия РФ в сфере образования, о государственной регистрации индивидуальных предпринимателей, видом экономической деятельности которых является образовательная деятельность (п. 2 ст. 32 Закона об образовании).

Следует напомнить, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства РФ, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями (ст. 11 НК РФ).

Основные элементы правового регулирования

в сфере оказания образовательных услуг

Статьей 32 Закона об образовании определено, что индивидуальный предприниматель может осуществлять образовательную деятельность непосредственно или с привлечением наемных работников.

Перед началом оказания платных образовательных услуг предприниматель обязан представить заказчикам информацию:

- о государственной регистрации в качестве ИП;

- об уровне своего профессионального образования, общем стаже педагогической работы и о стаже занятия индивидуальной педагогической деятельностью;

- об уровне профессионального образования и общем стаже педагогической работы наемных педагогических работников (в случае их привлечения).

Аналогичные нормы содержатся и в Правилах оказания платных образовательных услуг <3> (далее - Правила).

--------------------------------

<3> Правила оказания платных образовательных услуг, утв. Постановлением Правительства РФ от 15.08.2013 N 706.

Пунктом 2 Правил к исполнителям - образовательным организациям приравниваются и коммерсанты, оказывающие платные образовательные услуги.

Из п. 6, пп. "и" п. 12 Правил следует, что услуги должны оказываться исполнителем в полном объеме в соответствии с образовательными программами (частью образовательной программы) и условиями договора об оказании платных образовательных услуг, а также на основании лицензии, сведения о которой содержатся в договоре.

В п. 5 ст. 32 Закона об образовании отмечено, что индивидуальный предприниматель должен предоставить информацию о лицензии на осуществление образовательной деятельности в случае привлечения им наемных педагогических работников. Соискателями лицензии на осуществление образовательной деятельности являются только предприниматели, привлекающие наемных педагогических работников (п. 2 ст. 91 Закона об образовании). Таким образом, коммерсантам, непосредственно осуществляющим образовательную деятельность (то есть не привлекающим наемных работников), получения лицензии для осуществления такой деятельности не требуется.

Выбор системы налогообложения. Учет доходов и расходов

Индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность по оказанию услуг по обучению и репетиторству, должны самостоятельно выбрать систему налогообложения. В настоящее время в отношении рассматриваемого вида деятельности возможно применение одной из трех существующих систем налогообложения: ОСНО, УСНО, ПСНО.

Общеустановленная система налогообложения предусматривает уплату индивидуальными предпринимателями НДФЛ и НДС. Уплата НДФЛ регламентирована гл. 23 НК РФ, уплата НДС - гл. 21 НК РФ. Порядок учета доходов и расходов для индивидуальных предпринимателей установлен совместным Приказом Минфина России и МНС России N 86н/БГ-3-04/430 от 13.08.2002.

Уплата НДФЛ и НДС может быть заменена уплатой единого налога, исчисляемого в связи с применением УСНО. Применение УСНО регламентировано гл. 26.2 НК РФ. Переход на "упрощенку" осуществляется в добровольном порядке (п. 1 ст. 346.11 НК РФ). При этом у налогоплательщика есть возможность выбрать способ уплаты налога:

- с величины доходов по ставке 6% (ст. 346.14, п. 1 ст. 346.20 НК РФ);

- с разницы между доходами и расходами, но по ставке 15% (ст. 346.14, п. 2 ст. 346.20 НК РФ).

Форма Книги учета доходов и расходов для индивидуальных предпринимателей установлена Приказом Минфина России N 135н <4>.

--------------------------------

<4> Приказ Минфина России от 22.10.2012 N 135н "Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения".

Применение ПСНО регламентировано гл. 26.5 НК РФ и региональными законами о введении данной системы налогообложения на территории субъектов РФ. Форма Книги учета доходов и расходов для индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему, установлена Приказом Минфина России N 135н.

Если об общеустановленной и упрощенной системах налогообложения написано уже очень много, то на довольно новой ПСНО хотелось бы остановиться подробнее. Тем более что данная система налогообложения была введена с 2013 г. именно для того, чтобы вывести граждан, фактически осуществлявших предпринимательскую деятельность, из тени.

Нюансы применения ПСНО

Согласно пп. 15 п. 2 ст. 346.43 НК РФ ПСНО может применяться, в частности, в отношении предоставления услуг по обучению населения на курсах и по репетиторству. Применяется система на добровольной основе исключительно индивидуальными предпринимателями (п. 2 ст. 346.44 НК РФ).

В соответствии с положениями гл. 26.5 НК РФ применять ПСНО могут как предприниматели, самостоятельно оказывающие услуги по обучению и репетиторству, так и коммерсанты, привлекающие наемных работников, средняя численность которых за налоговый период не превышает 15 человек (п. 5 ст. 346.43 НК РФ).

Следует обратить внимание, что гл. 26.5 НК РФ не установлено ограничений, связанных с тем, кому (физическим лицам или организациям) оказываются услуги. Поэтому деятельность в области обучения будет подпадать под действие ПСНО вне зависимости от того, кто (физические лица или организации) будет выступать в роли заказчиков. Такого же мнения придерживаются и чиновники Минфина России (Письма от 11.02.2013 N 03-11-12/21, от 01.02.2013 N 03-11-12/13, от 01.02.2013 N 03-11-12/14).

Вообще для того, чтобы как-то определиться с тем, деятельность по обучению на каких именно курсах может подпадать под ПСНО, необходимо обратиться к ОКУН <5>. В данном документе в подгруппе 115000 "Обучение населения на курсах" перечислены следующие виды обучения:

- обучение на курсах иностранных языков (код 115100);

- обучение на курсах вождению автомобилей (код 115200);

- обучение на других курсах и в кружках (115300).

--------------------------------

<5> ОК 002-93. Общероссийский классификатор услуг населению, утв. Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163.

Таким образом, под ПСНО можно подвести деятельность всевозможных курсов и кружков. Аналогичные разъяснения приведены в Письмах Минфина России от 27.02.2014 N 03-11-11/8398, от 08.02.2013 N 03-11-12/16.

В соответствии с п. 1 ст. 346.45 НК РФ документом, удостоверяющим право на применение ПСНО, является патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого законом субъекта РФ введена ПСНО.

Патент действует на территории того субъекта РФ, который указан в патенте. Поэтому, если предприниматель получит патент по какому-либо виду деятельности в одном субъекте РФ и будет осуществлять данный вид деятельности в другом субъекте РФ, где он не имеет патента по этому виду предпринимательской деятельности, доходы от такой деятельности, полученные в другом субъекте РФ, не будут подпадать под ПСНО (Письмо Минфина России от 27.01.2014 N 03-11-11/2748).

Однако это утверждение справедливо только для коммерсантов, оказывающих услуги по обучению и репетиторству, так сказать, традиционным способом, то есть непосредственно контактирующих с обучающимися (слушателями). Если данный вид услуг оказывать через сеть Интернет, то, по мнению автора, патент, выданный по месту жительства ИП, фактически будет охватывать территорию всех субъектов РФ, на территории которых проживают или находятся обучающиеся лица. Схожие разъяснения можно найти в Письме Минфина России от 27.01.2014 N 03-11-11/2751.

Порядок проведения денежных расчетов

за услуги по обучению и репетиторству

Расчеты за услуги по обучению и репетиторству могут осуществляться как в наличной, так и в безналичной формах.

По правилам безналичные расчеты в рамках предпринимательской деятельности должны осуществляться через расчетные счета.

Пунктом 2.3 Инструкции N 28-И <6> предусмотрено, что индивидуальные предприниматели для совершения операций, связанных с предпринимательской деятельностью, должны открывать расчетные счета. Текущий же счет физического лица предназначается для расчетных операций, совершаемых им в личных целях, и не может использоваться для осуществления расчетов, связанных с ведением предпринимательской деятельности (п. 2.2 Инструкции N 28-И, Письмо ФНС России от 06.03.2013 N ЕД-3-3/772@).

--------------------------------

<6> Инструкция Банка России от 14.09.2006 N 28-И "Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам)".

Относительно осуществления расчетов в наличной форме необходимо отметить следующее. В соответствии с п. 1 ст. 2 Закона о ККТ <7> при осуществлении наличных денежных расчетов индивидуальные предприниматели должны применять ККТ.

--------------------------------

<7> Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт".

Если деятельность, осуществляемая индивидуальными предпринимателями, применяющими ПСНО, относится к услугам населению, то вместо ККТ они могут использовать бланки строгой отчетности (п. 2 ст. 2 Закона о ККТ).

Следует отметить, что п. 2.1 ст. 2 Закона о ККТ предусматривает освобождение от необходимости применения ККТ предпринимателей, применяющих ПСНО, при условии, если они не подпадают под действие п. п. 2 и 3 ст. 2 данного Закона.

Таким образом, индивидуальные предприниматели, оказывающие населению услуги по обучению и репетиторству и применяющие ПСНО, при расчетах наличными денежными средствами и (или) расчетах с использованием платежных карт вправе не использовать ККТ при условии выдачи бланков строгой отчетности (см., к примеру, Письмо Минфина России от 18.09.2013 N 03-11-12/38688).

Н.Н.Антошина

Эксперт журнала

"ИП: бухгалтерский учет

и налогообложение"

Подписано в печать

08.07.2014

Вызов на комиссию в налоговую инспекцию

"Консультант", 2014, N 11

РАЗГОВОР ПО ДУШАМ: ВЫЗОВ НА КОМИССИЮ

ПО ЛЕГАЛИЗАЦИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ

Налоговая комиссия служит инструментом налогового контроля, и хотя он не предусмотрен Налоговым кодексом нашей страны, это не мешает фискальному органу применять это изобретение к налогоплательщикам. С 2013 г. комиссии ФНС перестали иметь разные имена: убыточная комиссия, комиссия по возмещению НДС, зарплатная комиссия, комиссия по взысканию налоговых недоимок, - они получили единое название: комиссии по легализации налоговой базы (Письмо ФНС России от 17 июля 2013 г. N АС-4-2/12722). Цель у таких комиссий только одна - увеличение поступлений налогов в бюджет.

Вызываются на это мероприятие те налогоплательщики, которые "сбились с пути" полной уплаты налогов, представляют недостоверную налоговую и бухгалтерскую отчетность, чьи результаты деятельности не укладываются в рамки экономически обоснованных и допустимых.

Вызов брошен

Налогоплательщикам, попавшим под наблюдение комиссии, в качестве первого сигнала направляются информационные письма. В них отражаются факты, выявленные в ходе проверки, и предлагается уточнить свои налоговые обязательства (уменьшить сумму убытка, погасить задолженность по НДФЛ и т.д.). Если налогоплательщик не реагирует на такое письмо в течение 10 рабочих дней, его вызывают на заседание комиссии по легализации налоговой базы.

Налоговики предпочитают видеть на такой комиссии непосредственно генерального директора или главного бухгалтера компании, но не уполномоченного представителя, ссылаясь на то, что такие представители создают "присутствие для видимости". И в большинстве случаев представители действительно не в состоянии вести конструктивный разговор. Кроме этого, налоговики хотят убедиться (и мы не можем их за это осуждать), что руководитель компании, вызванный на комиссию, не является номинальным, а ведет реальный бизнес и осведомлен о его нюансах.

Пример. Директор московской торговой компании получил уведомление из налоговой инспекции вскоре после того, как его бухгалтерия подала декларацию по НДС. Энтузиазма присутствовать на комиссии не было, и давать пояснения о высоком размере НДС ему не хотелось. К тому же в этот день у директора планировалась важная командировка в Краснодар. Но он все-таки решил "принять вызов" налоговиков. Директор попросил о переносе даты, налоговики пошли ему навстречу, и комиссия состоялась. Налогоплательщик впоследствии о своих действиях не пожалел. Во-первых, он узнал, что инспекция "имела" на его компанию, и затем, используя информацию от налоговиков, предпринял шаги по защите своих интересов. Во-вторых, явившись на вызов налоговой и представив достаточно общую информацию о бизнес-деятельности, директор уберег свою компанию от назначения выездной налоговой проверки.

Правила работы налоговой инспекции таковы, что отказ налогоплательщика представить информацию считается одним из главных критериев для включения его компании в план выездных налоговых проверок.

Группа поддержки

Руководитель компании имеет право прийти на налоговую комиссию в сопровождении доверенного юриста или адвоката. Попытки налоговых инспекторов не допускать таких лиц на комиссию незаконны, т.к. никто не имеет права лишать гражданина РФ права на квалифицированную юридическую помощь (ст. 48 Конституции РФ). Поэтому, если вы считаете, что сможете эффективно отстаивать свою точку зрения в присутствии адвоката или лиц, более осведомленных в конкретных вопросах, вы имеете право приходить на комиссию в каком угодно составе. Как показывает практика, если вы настаиваете, то налоговики проведут заседание комиссии в присутствии всех нужных вам участников. Прийти со своей поддержкой на такие мероприятия, как правило, психологически намного комфортнее. Налоговики предпочитают давить на налогоплательщика числом. Обычно это минимум три представителя ФНС и приглашенные на "подмогу" представители из службы судебных приставов, органов прокуратуры, правоохранительных органов, представители администраций муниципальных образований.

Пример. Строительная компания, работающая в одном из городов Сибирского федерального округа, была включена в реестр недобросовестных поставщиков, и доступ к рынку госзаказов для компании оказался закрыт. При такой ситуации в отчетности компании появились убытки, и руководство было вызвано на комиссию. От директора требовались пояснения о причинах заявленного убытка, ему предложили подать уточненную декларацию по прибыли с уменьшением сумм убытка и уплатить налог на прибыль в бюджет. Но налогоплательщик сумел уклониться от "разумных" предложений комиссии, обосновав причины своих убытков. При объективном рассмотрении обстоятельств стало понятно, что, потеряв рынок госзаказа, быстро переориентироваться на другое строительное направление в условиях сезонности и низких темпов роста самой отрасли не представлялось возможным. Комиссия была вынуждена признать, что убытки компании - это не часть оптимизации налогов, таким образом претензии к компании были сняты.

Подготавливая объяснения для инспекции, важно помнить, что само по себе получение убытка не доказывает экономическую необоснованность затрат. Расходы нужно соотносить с характером деятельности организации, а не с полученной прибылью. Необходимо позаботиться об оправдательных документах, которые подтвердят ситуацию в сегменте вашего бизнеса, например сведениях о падении цен на производимый вами вид продукции и т.п.

Сколько хочу - столько плачу

Одной из самых распространенных причин для вызова на налоговую комиссию по-прежнему являются вопросы заработной платы на предприятии. Под прицел налоговиков попадают налогоплательщики, которые выплачивают заработную плату ниже среднего уровня по видам экономической деятельности. Цель налоговой комиссии не в том, чтобы вы повысили заработную плату сотрудникам (для этого есть организации, регулирующие трудовые отношения), их деятельность нацелена на вывод "из тени" скрытых форм оплаты труда и повышение сумм НДФЛ к уплате в бюджет.

Пример. С владельца крупной логистической компании налоговая комиссия потребовала объяснений, почему компания уплатила меньшую сумму налога с заработной платы - в штатном расписании оклады не совпадали с теми предложениями, что организация размещала в Интернете на сайтах по поиску работы. Директор не смог привести на комиссии убедительные доводы, и налоговики пошли по процедуре: назначили налоговую проверку, доначислили налог... И только в арбитражном суде их решениям был дан задний ход - доводы налоговиков были отклонены, потому что они не смогли собрать должных доказательств и свидетельств того, какая именно и кому выплачивалась заработная плата. Для руководителя компании все обошлось в этот раз благополучно.

Вы должны, направляясь на такую комиссию, подготовить разумные экономические причины, объясняющие отклонения зарплат. Например, если ваши сотрудники имеют хороший социальный пакет, который компенсирует разницу, либо предприятие находится в затруднительном финансовом положении, чему есть реальные доказательства. Подготовив убедительные причины, объясняющие, почему существующая на предприятии средняя заработная плата ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте РФ, вы сможете доказать, что низкая зарплата не свидетельствует об уклонении от уплаты зарплатных налогов. Также стоит иметь в виду, что налоговый орган учитывает информацию, которая поступила на налогоплательщика в ходе рассмотрения жалоб и заявлений граждан, юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, правоохранительных и иных контролирующих органов. Например, информация о выплате налогоплательщиком неучтенной заработной платы ("в конвертах"), неоформлении или оформлении с нарушением установленного порядка трудовых отношений и иная аналогичная информация.

Большой вычет - больше доказательств

Если налогоплательщик в декларации заявляет большие вычеты по НДС, то вероятность предстать перед комиссией по легализации налоговой базы становится очень высокой. Налоговики попросят пояснить причины большой доли вычетов по НДС, а также добиться подачи уточненных налоговых деклараций по НДС за предыдущие налоговые периоды с уменьшением суммы налоговых вычетов и увеличением суммы НДС к уплате в бюджет.

Пример. Поставщик фармацевтических препаратов в Москве имел большие вычеты по НДС - его предприятие было вынужденно делать маленькую наценку на товары из-за того, что цены на этот вид продукции регулируются государством. Вследствие этого доля налоговых вычетов превышала обычный уровень. Налогоплательщику пришлось обосновать долю вычетов, детально объяснив налоговикам схему бизнеса на комиссии. Объяснение было долгим и длилось несколько часов, но генеральный директор совместно с финансовым директором смогли убедить налоговую комиссию, что их предприятие не уклоняется от уплаты налогов.

"Комиссионные" последствия

Нередки случаи, когда нарушения налогоплательщиком после прохождения комиссии устранялись, но вскоре в компанию все равно приходили с выездной налоговой проверкой. Почему так происходит? Вы должны знать, что компания, которая побывала на комиссии, скорее всего, какое-то время будет подвергаться мониторингу. Налоговики будут отслеживать, учел ли налогоплательщик замечания налоговой в своей дальнейшей деятельности, пошла ли на пользу "работа над ошибками". Если налогоплательщик не изменит своих методов работы, то он столкнется с более серьезными последствиями.

Налоговые комиссии для налоговиков в первую очередь - способ пополнить бюджет, получить дополнительную информацию от налогоплательщика о его бизнесе и слабых местах. Это возможность определиться - планировать выездную проверку или не стоит тратить время, так как размер доначислений будет несущественным. Налогоплательщику, который решил подать уточненную декларацию или доплатить налоги перед тем, как явится на налоговую комиссию, я бы порекомендовала не играть на опережение. Лучше это сделать после посещения комиссии, потому что у плательщика будет больше информации и сумма к доплате в бюджет по итогам проведения комиссии станет более точной.

Отмечу, что для налогоплательщиков польза от работы налоговых комиссий тоже существует. Такая комиссия - это всегда повод задуматься, существуют ли в деятельности компании неустранимые слабые места, и если у налоговой инспекции появился к налогоплательщику определенный интерес, то, возможно, лучшим решением будет закрытие этой конкретной компании, потому что тогда вы можете начать бизнес с чистого листа.

О.Пономарева

Управляющий партнер

Группы юридических

и аудиторских компаний "СБП"

Подписано в печать

27.05.2014

Доступ к сервису "Личный кабинет налогоплательщика юридического лица"

"Официальный сайт ФНС России www.nalog.ru, раздел "Часто задаваемые вопросы", 2014

Вопрос: Каков порядок получения доступа к сервису "Личный кабинет налогоплательщика юридического лица"?

Ответ: Для получения доступа к сервису "Личный кабинет налогоплательщика юридического лица" налогоплательщик должен пройти процедуру регистрации и подписать соглашение <*> об открытии доступа к сервису "Личный кабинет налогоплательщика - юридического лица". Процедура регистрации проводится через данный сервис и не требует личного обращения налогоплательщика в инспекцию ФНС России. Соглашение подписывается квалифицированным сертификатом ключа проверки электронной подписи налогоплательщика (ключ ЭП).

Источник:

Приказ от 14 января 2014 г. N ММВ-7-6/8@ "О вводе в промышленную эксплуатацию подсистемы "Личный кабинет налогоплательщика юридического лица".

<*> Приложение N 1 к Приказу от 14 января 2014 г. N ММВ-7-6/8@ "О вводе в промышленную эксплуатацию подсистемы "Личный кабинет налогоплательщика юридического лица".

15.05.2014

Приостановление операций по счетам в банках

"Аудит и налогообложение", 2014, N 7

Согласно ст. 46 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках и его электронные денежные средства.

При взыскании налога налоговым органом может быть применено в порядке и на условиях, которые установлены ст. 76 НК РФ, приостановление операций по счетам в банках, а также переводов электронных денежных средств организаций и индивидуальных предпринимателей.

В силу п. 6 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговым органам предоставляется в том числе право в порядке, предусмотренном НК РФ, приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов в банках и налагать арест на имущество налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, направившим требование об уплате налога, пеней или штрафа в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией этого требования (Постановление ФАС Центрального округа от 27.01.2009 по делу N А23-827/08А-14-50ДСП).

При этом решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке может быть принято не ранее вынесения решения о взыскании налога.

Итак, в соответствии со ст. 76 НК РФ приостановление операций по счетам в банке и переводов электронных денежных средств применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней и (или) штрафа. Это общее правило. Однако из него есть небольшие исключения.

Так, в силу п. 3 ст. 76 НК РФ решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств может также приниматься руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в случае непредставления налогоплательщиком-организацией налоговой декларации в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленного срока представления декларации.

Приостановление операций по счетам и переводов электронных денежных средств отменяется решением налогового органа не позднее одного дня, следующего за днем представления налогоплательщиком налоговой декларации (Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2009 по делу N А40-88727/08-87-440).

Федеральным законом от 28.06.2013 N 134-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям" в ст. 76 НК РФ внесены изменения.

В частности, с 1 января 2015 г. п. 3 ст. 76 НК РФ будет применяться в следующей редакции:

"Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств может также приниматься руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в следующих случаях:

1) в случае непредставления налогоплательщиком-организацией налоговой декларации в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленного срока представления такой декларации - в течение трех лет со дня истечения срока, установленного данным подпунктом;

2) в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией установленной п. 5.1 ст. 23 НК РФ обязанности по передаче налоговому органу квитанции о приеме требования о представлении документов, требования о представлении пояснений и (или) уведомления о вызове в налоговый орган - в течение 10 дней со дня истечения срока, установленного для передачи налогоплательщиком-организацией квитанции о приеме документов, направленных налоговым органом".

Кроме того, ст. 76 НК РФ с 1 января 2015 г. будет дополнена п. 3.1, согласно которому решения налогового органа о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств, принятые в соответствии с п. 3 данной статьи, отменяются решением налогового органа в следующем порядке:

1) при принятии решения на основании пп. 1 п. 3 данной статьи - не позднее одного дня, следующего за днем представления налогоплательщиком-организацией налоговой декларации;

2) при принятии решения на основании пп. 2 п. 3 данной статьи - не позднее одного дня, следующего за наиболее ранней из следующих дат:

- днем передачи в порядке, предусмотренном п. 5.1 ст. 23 НК РФ, налогоплательщиком-организацией квитанции о приеме документов, направленных налоговым органом;

- днем представления документов (пояснений), истребованных налоговым органом, - при направлении требования о представлении документов (пояснений) или явки представителя организации в налоговый орган - при направлении уведомления о вызове в налоговый орган.

Согласно пп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ приостановление операций по счетам в банке может применяться как мера, направленная на обеспечение возможности исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, если есть основания полагать, что непринятие такой меры может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении (ст. 101 НК РФ).

Согласно ст. 858 ГК РФ ограничение прав клиента на распоряжение денежными средствами, находящимися на счете, не допускается, за исключением наложения ареста на денежные средства, находящиеся на счете, или приостановления операций по счету в случаях, предусмотренных законом.

Приостановление операций по счету может альтернативно означать как прекращение банком всех расходных операций по данному счету, так и прекращение банком расходных операций по этому счету в пределах суммы, указанной в решении о приостановлении операций налогоплательщика-организации по счетам в банке.

Приостановление операций налогоплательщика-организации по его валютному счету в банке означает прекращение банком расходных операций по этому счету в пределах суммы в иностранной валюте, эквивалентной сумме в рублях, указанной в решении о приостановлении операций налогоплательщика-организации по счетам в банке, по курсу Банка России, установленному на дату начала действия приостановления операций по валютному счету налогоплательщика.

Приостановление операций по счету не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также на операции по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, страховых взносов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему РФ (ст. 855 ГК РФ).

Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке передается налоговым органом в банк на бумажном носителе или в электронном виде.

Решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации и переводов его электронных денежных средств направляется в банк в электронной форме не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения.

Порядок направления в банк в электронной форме решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке и переводов его электронных денежных средств или решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке и переводов его электронных денежных средств устанавливается Банком России по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Формы решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке и переводов его электронных денежных средств и решения об отмене приостановления таких операций утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов по согласованию с Банком России (обязательно ознакомьтесь с Приказом ФНС России от 03.10.2012 N ММВ-7-8/662@).

Копия решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке и переводов его электронных денежных средств или решения об отмене приостановления таких операций и переводов его электронных денежных средств передается налогоплательщику под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате получения им копии соответствующего решения, не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения.

Банк обязан сообщить в налоговый орган в электронной форме сведения об остатках денежных средств налогоплательщика-организации на счетах в банке, операции по которым приостановлены, а также об остатках электронных денежных средств, перевод которых приостановлен, в течение трех дней после дня получения соответствующего решения налогового органа.

Форматы сообщения банком сведений об остатках денежных средств на счетах налогоплательщика-организации в банке и об остатках электронных денежных средств и порядок направления банком указанного сообщения в электронной форме утверждаются Банком России по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке, переводов его электронных денежных средств подлежит безусловному исполнению банком и действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций, переводов и до получения банком решения налогового органа (Постановление ФАС Уральского округа от 17.06.2009 по делу N А71-13099/2008).

При направлении в банк решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке и переводов его электронных денежных средств в электронной форме дата и время его получения банком определяются в порядке, устанавливаемом Банком России по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Если после принятия решения о приостановлении указанных операций изменились наименование налогоплательщика-организации и (или) реквизиты его счета, операции по которому приостановлены, решение налогового органа подлежит исполнению банком также в отношении данной организации.

В случае если после принятия решения о приостановлении переводов электронных денежных средств организации в банке изменились ее наименование и (или) реквизиты корпоративного электронного средства платежа, решение налогового органа подлежит исполнению банком также в отношении этой организации.

Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке и переводов его электронных денежных средств отменяется решением налогового органа не позднее одного дня, следующего за днем получения налоговым органом документов (их копий), подтверждающих факт взыскания налога, пеней, штрафа (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 02.06.2009 по делу N А28-432/2009-13/33).

Если общая сумма денежных средств налогоплательщика, находящихся на счетах, операции по которым приостановлены, превышает указанную в решении налогового органа сумму, этот налогоплательщик вправе подать в налоговый орган заявление об отмене приостановления операций по своим счетам в банке с указанием счетов, на которых имеется достаточно денежных средств для исполнения решения о взыскании налога.

Налоговый орган обязан в двухдневный срок со дня получения заявления налогоплательщика принять решение об отмене приостановления операций по его счетам в части превышения суммы денежных средств, указанной в решении налогового органа.

Если к заявлению налогоплательщиком не приложены документы, подтверждающие наличие денежных средств на счетах, указанных в заявлении, налоговый орган вправе до принятия решения об отмене приостановления операций по счетам в течение дня, следующего за днем получения заявления, направить в банк запрос об остатках денежных средств на этих счетах.

Сообщение об остатках денежных средств на счетах налогоплательщика в банке направляется банком в электронной форме в установленном формате не позднее следующего дня после дня получения запроса налогового органа (рекомендую ознакомиться с Приказом ФНС России от 25.07.2012 N ММВ-7-2/518@).

Обратите внимание: Письмом ФНС России от 29.12.2012 N АС-4-2/22680@ направлены формы запросов, которые рекомендуется использовать до внесения изменений в указанный документ.

После получения от банка информации о наличии денежных средств на счетах налогоплательщика в банке в размере, достаточном для исполнения решения о взыскании, налоговый орган обязан в течение двух дней принять решение об отмене приостановления операций по его счетам в части превышения суммы денежных средств, указанной в решении налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке.

Приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке отменяется в случаях, регламентированных ст. 76 НК РФ, если отпадает необходимость в мерах обеспечения или происходит их замена в соответствии со ст. 101 НК РФ, а также по основаниям, предусмотренным иными законами.

В случае нарушения налоговым органом срока отмены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке или срока направления в банк решения об отмене приостановления операций на сумму денежных средств, в отношении которой действовал режим приостановления, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику за каждый календарный день нарушения срока.

В случае неправомерного вынесения налоговым органом решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке на сумму денежных средств, в отношении которой действовало решение налогового органа, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику за каждый календарный день, начиная со дня получения банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика до дня получения банком решения об отмене приостановления таких операций.

Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Банка России, действовавшей в дни неправомерного приостановления операций по счетам налогоплательщика, нарушения налоговым органом срока отмены решения о приостановлении данных операций или срока направления в банк решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке.

Банк не несет ответственности за убытки, понесенные налогоплательщиком-организацией в результате приостановления его операций в банке и переводов его электронных денежных средств по решению налогового органа (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.01.2005 по делу N А28-11080/2004-460/23).

Замечу, что при наличии решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке последний не вправе открывать этой организации счета. За неисполнение данного требования согласно ч. 2 ст. 15.7 КоАП РФ банк или иная кредитная организация несет ответственность в виде административного штрафа на должностных лиц в размере от двух до трех тысяч рублей.

В.Колбасов

Юрист