"Финансовая
газета", 2014, N 41
СПОРНЫЕ СИТУАЦИИ
ПРИ ПРИМЕНЕНИИ ВЫЧЕТОВ ПО НДС.
РАЗЪЯСНЕНИЯ
ОФИЦИАЛЬНЫХ ОРГАНОВ И СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА
Рассмотрим
ситуацию, когда организация приобретает товар у покупателя и продавец,
соответственно, выставляет ей счет-фактуру. На практике в такой ситуации часто возникает следующая проблема:
продавец выставляет организации-покупателю счет-фактуру в том налоговом
периоде, когда была совершена операция, однако счет-фактура доходит до
покупателя лишь в следующем налоговом периоде. Возникает вопрос: в каком
налоговом периоде необходимо предъявлять НДС к вычету - когда был выставлен
счет-фактура или когда он был фактически получен организацией-покупателем?
Данный вопрос
является весьма актуальным и спорным, так как на сегодняшний день не сложилось
единого подхода к разрешению рассматриваемой ситуации. Если официальные органы
при решении указанного вопроса приходят к единому мнению, то в судебной
практике арбитражных судов имеются две противоположные позиции.
Проанализируем
позиции официальных органов и судебную практику арбитражных судов по
рассматриваемому вопросу.
В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, который служит основанием для
принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг),
имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют
реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм
налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.
На основании абз. 2 п. 1 ст.
169 НК РФ счет-фактура может быть составлен
и выставлен на бумажном носителе и (или) в электронной форме. Счета-фактуры
составляются в электронной форме по взаимному согласию сторон сделки и при
наличии у указанных сторон совместимых технических средств и возможностей для
приема и обработки этих счетов-фактур в соответствии с установленными форматами
и порядком.
В силу п. 1 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении
товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при
ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся
под ее юрисдикцией, если иное не установлено положениями гл. 21 НК РФ, не
включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль
организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев,
предусмотренных п. 2 данной статьи.
Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога,
исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
В пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные
налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также
имущественных прав на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при
ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее
юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного
ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров,
перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, в отношении товаров
(работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления
операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ,
за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170.
В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных
продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг),
имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога
при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории,
находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога,
удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях,
предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.
На основании ст. 163 НК РФ налоговый период (в том числе для налогоплательщиков,
исполняющих обязанности налоговых агентов, далее - налоговые агенты)
устанавливается как квартал.
В силу п. 1 ст. 143 НК РФ плательщиками налога на добавленную стоимость признаются:
организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые плательщиками
налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную
границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным
законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о
таможенном деле.
Таким образом, из
буквального толкования приведенных норм гл. 21 НК РФ можно сделать вывод, что вычет по НДС может быть предъявлен
организацией-покупателем только в том налоговом периоде, когда ею фактически
был получен счет-фактура от продавца, так как именно на основании данного
первичного документа и производится вычет по НДС. Положения НК РФ не предусматривают возможности предъявлять к вычету НДС в
налоговом периоде, когда была совершена операция, если на тот момент у
покупателя не было счета-фактуры, выставленного продавцом.
Рассмотрим позицию
официальных органов по данному вопросу.
Так, в Письме Минфина России от 08.08.2014 N 03-07-09/39449 разъясняется, что
согласно п. 1 ст. 172 НК РФ одним из условий применения вычетов налога на добавленную
стоимость является фактическое наличие у налогоплательщиков счетов-фактур. В
связи с этим в случае если счет-фактура выставлен налогоплательщиком-продавцом
в одном налоговом периоде, а получен налогоплательщиком-покупателем в следующем
налоговом периоде, то вычет суммы налога следует производить в том налоговом
периоде, в котором получен счет-фактура.
Департамент Минфина
России в данном Письме дополнительно обратил внимание, что согласно абз. 2 п. 2 ст.
169 НК РФ ошибки в счетах-фактурах, в том
числе в указании адресов, не являются основанием для отказа в принятии к вычету
сумм налога в случае, если такие ошибки не препятствуют налоговым органам при
проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров
(работ, услуг), имущественных прав, наименования товаров (работ, услуг),
имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога,
предъявленную покупателю.
Минфин России в Письме от 09.07.2013 N 03-07-14/26426 также указывает, что вычеты налога на
добавленную стоимость производятся только при наличии счетов-фактур. Таким
образом, в случае если счет-фактура выставлен продавцом в одном налоговом
периоде, а получен покупателем в следующем налоговом периоде, то вычет суммы
налога следует производить в том налоговом периоде, в котором счет-фактура
фактически получен.
Обращаем внимание,
что ряд арбитражных судов также придерживается аналогичной позиции. Приведем
несколько примеров из судебной практики, сложившейся ранее.
В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.02.2012 N А78-5792/2011
разъясняется, что право на вычет по налогу на добавленную стоимость по товарам
(работам, услугам), приобретенным для облагаемых налогом на добавленную
стоимость операциям, возникает у налогоплательщика не ранее того налогового
периода, в котором указанный товар принят на учет и получены документы,
подтверждающие совершение соответствующих операций, - счета-фактуры.
Аналогичная позиция
также изложена в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 15.04.2009 N
Ф04-2237/2009(4626-А75-25), ФАС Московского
округа от 07.09.2011 N
А40-2066/11-107-10.
Однако необходимо
иметь в виду, что в судебной практике имеется и противоположная позиция.
Так, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 30.07.2013 N А42-6538/2012
разъясняется, что предъявление к вычету НДС связано с принятием на учет товаров
(работ, услуг) и производится на основании счетов-фактур в период совершения
операций по приобретению товаров (работ, услуг). Следовательно, суммы налоговых
вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются
указанные условия.
Также ранее в Постановлении ФАС Уральского округа от 24.05.2011 N Ф09-1652/11-С2 указывалось, что
в силу ст. ст. 171, 172, п. 1 ст. 169 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур,
выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ,
услуг), право налогоплательщика на налоговый вычет сумм НДС по приобретенным
товарам (работам, услугам) обусловлено производственным назначением,
фактическим наличием приобретенных товаров (работ, услуг), их оприходованием, в
связи с чем суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде,
в котором выполняются данные условия. Налоговый период применения налоговых
вычетов связан с выполнением только названных условий, определяющих право
налогоплательщика на такие вычеты. Последующее исправление счетов-фактур не
влияет на правомерность отражения налогоплательщиком налоговых вычетов в том
налоговом периоде, в котором выполнены установленные законом условия.
Обращаем внимание,
что аналогичная позиция также изложена в Постановлениях ФАС Московского округа
от 01.02.2011 N КА-А40/17547-10, ФАС Центрального округа от 02.09.2010 N
А14-17197/2009605/28.
Таким образом,
исходя из анализа приведенных положений гл. 21 НК РФ, позиции официальных органов, а также примеров из судебной
практики арбитражных судов можно сделать вывод, что в рассматриваемой ситуации
организация-покупатель должна предъявить к вычету НДС в том налоговом периоде,
в котором фактически был получен счет-фактура от организации-продавца. Однако
необходимо иметь в виду, что в судебной практике также имеется и
противоположная позиция, согласно которой в рассматриваемой ситуации
организация-покупатель имеет право предъявить к вычету НДС в налоговом периоде,
когда была совершена операция.
Примечание.
Необходимо иметь в виду, что в судебной практике также имеется и позиция,
согласно которой в рассматриваемой ситуации организация-покупатель имеет право
предъявить к вычету НДС в налоговом периоде, когда была совершена операция (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.07.2013 N А42-6538/2012).
Ю.Лермонтов
Советник
государственной
гражданской службы
РФ
3 класса
Подписано в печать
05.11.2014
Комментариев нет:
Отправить комментарий