На практике довольно
распространена ситуация, когда коммерсант в предпринимательской деятельности
использует личное имущество, например транспортное средство, принадлежащее ему
на праве собственности как физическому лицу, а не как предпринимателю. В
подобной ситуации у ИП, разумеется, возникает вполне закономерное желание
учесть расходы на ГСМ и содержание авто при налогообложении (при расчете
единого налога, уплачиваемого в рамках УСНО, или НДФЛ). Реализовать это желание
возможно, что подтверждают и контролирующие органы. Но, увы, не в той мере,
как, вероятно, ему бы хотелось.
Правовая
сторона вопроса
Если речь идет о юридическом
лице, которое использует в своей деятельности личное имущество своих
работников, то эти правоотношения оформляются:
- либо договором аренды (в
отношении транспортного средства есть два варианта: с экипажем или без него);
- либо соглашением о
выплате компенсации работнику.
В любом случае документ
оформляется с учетом требований гл. 27
"Понятие и условие договора" ГК РФ, в котором прописываются все
значимые условия такой двусторонней сделки.
В ситуации, когда личное
имущество (включая авто) в своей предпринимательской деятельности использует
ИП, об оформлении договора аренды речи быть не может. По меньшей мере это
противоречит понятию договора, под которым согласно п. 1 ст. 420 ГК РФ
понимается соглашение двух или более лиц
об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.
Применительно к рассматриваемой ситуации лицо одно, значит, заключенный в
данном случае договор аренды будет недействительным.
По вышеназванным причинам
заключение двустороннего соглашения о компенсации также не будет иметь
юридической силы.
Получается, что учесть для
целей налогообложения расходы на эксплуатацию и содержание личного авто,
используемого в предпринимательской деятельности, предприниматель сможет на
основании, например, путевых листов, а также иных документов, подтверждающих
как сам факт расходов, так и их цель. Этот вариант и будет своеобразной
компенсацией ему в случае использования в предпринимательской деятельности
личного имущества.
Итак, мы выяснили, что ИП
вправе учесть при налогообложении расходы на ГСМ и текущие расходы на
содержание авто. Но это лишь половина дела. Теперь нужно определить, в каком
размере ИП может учесть подобные расходы.
О размере
компенсации
Вначале проанализируем,
что думают по этому поводу контролирующие органы.
Недавно в Письмах Минфина
России от 26.02.2013 N 03-11-11/82, от
31.01.2013 N 03-11-11/38 была
рассмотрена довольно распространенная на практике ситуация. Предприниматель,
применяющий УСНО с объектом налогообложения "доходы минус расходы",
использует в своей деятельности личный легковой автомобиль. Ответ финансистов
на вопрос о том, учитываются ли при исчислении единого налога затраты на ГСМ и
другие затраты по содержанию автомобиля, коммерсанты, конечно, получили. Вот
только выводы, сделанные авторами Письма, едва ли
можно назвать обнадеживающими.
Прежде всего финансисты
напомнили норму пп. 12 п. 1 ст. 346.16
НК РФ, согласно которой расходы на компенсацию за использование для служебных
поездок личного автотранспорта принимаются для целей налогообложения в пределах
норм, установленных Правительством РФ. Данные нормы в настоящее время
утверждены Постановлением N 92
<1>.
--------------------------------
<1>
Постановление
Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов
организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок
личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении
налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к
прочим расходам, связанным с производством и реализацией".
Как подчеркивается в Письме Минфина
России N 03-11-11/38, нормы компенсации, установленные данным подзаконным
актом, универсальны и подлежат применению для определения размера расходов на
выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых
автомобилей при применении УСНО как организациями, так и ИП.
Далее Минфин указал, что в
компенсации учитывается возмещение затрат по эксплуатации используемого для
служебных поездок личного легкового автомобиля (включая сумму износа, а также
затраты на ГСМ, техническое обслуживание и текущий ремонт).
Обратите внимание! Минфин
возражает против учета для целей налогообложения расходов, связанных с
приобретением имущества (включая транспортное средство) до государственной
регистрации в качестве ИП (Письма от 10.04.2013 N 03-11-11/142, от
31.01.2013 N 03-11-11/38, от
03.04.2012 N 03-11-11/114). В
то же время чиновники разрешают учитывать текущие расходы, связанные с
содержанием такого объекта (например, на ремонт и коммунальные платежи) (Письмо N 03-11-11/114).
Таким образом, в расходах
при исчислении единого налога ИП-"упрощенец", по мнению Минфина,
вправе учесть 1,2 тыс. руб. или 1,5 тыс. руб. в зависимости от объема двигателя
(первая сумма до 2000 куб. см включительно, вторая - свыше этого объема).
Возможно, во время утверждения Постановления
Правительства РФ N 92 указанные суммы каким-то образом соответствовали
жизненным реалиям того времени, однако по истечении десяти лет они просто
нелепы. Остается надеяться, что Правительство найдет время, чтобы пересмотреть
изжившие себя нормы или хотя бы установит механизм их индексации.
Давайте
поспорим
Между тем справедливость
утверждения Минфина о применении ИП норм, установленных Постановлением
Правительства РФ N 92, вызывает резонные сомнения. Ведь из названия данного
документа следует, что адресован он лишь организациям. Из этого можно сделать
вывод, что ИП не обязан руководствоваться нормами, установленными в указанном
документе, а вправе применять самостоятельно разработанные нормы (поскольку
нормирование расходов на компенсацию за использование личного транспорта -
обязательное требование Налогового кодекса). Хотя не
исключено, что подобную позицию придется отстаивать в судебном порядке.
Что же касается суждения
финансистов о том, что компенсация за использование в служебных целях личного
автотранспорта должна включать в себя затраты на ГСМ, то оно обусловлено,
прежде всего, арбитражной практикой, в которой дано толкование пп. 11 п. 1 ст. 264
НК РФ. В связи с этим, очевидно, не случайна оговорка Минфина в вышеназванных
Письмах о том, что норма пп. 12 п. 1 ст. 346.16
НК РФ, согласно п. 2 этой статьи,
действует применительно к порядку, установленному ст. 264 НК РФ.
В Решении ВАС РФ от
14.09.2009 N ВАС-10278/09 сказано следующее. Законодательство о налогах и
сборах, регулирующее вопросы исчисления и уплаты налога на прибыль организаций,
не допускает возможности принятия при исчислении данного налога расходов по
оплате ГСМ, произведенных работником при использовании личного автотранспорта в
порядке, отличном от порядка, установленного пп. 11 п. 1 ст. 264
НК РФ, поскольку такой вид расходов не соответствует критериям, установленным ст. 252 НК РФ, так
как не является расходами организации.
В связи с этим в понятие компенсации за использование личного автотранспорта
для служебных целей обоснованно включены все затраты, возникающие у работника
при такой эксплуатации, в том числе затраты на приобретение ГСМ. Для учета в
целях налогообложения прибыли организацией расходов на приобретение ГСМ
установлена иная норма - пп. 5 п. 1 ст. 264
НК РФ.
Добавим, ранее подобное
высказывание прозвучало от коллегии судей ВАС РФ в Определении от
29.01.2009 N ВАС-495/09: "при оплате ГСМ... для эксплуатации используемых
для служебных поездок личных легковых автомобилей предприятие несет не расходы
на приобретение топлива, а компенсирует расходы работника за использование
личного автомобиля (включая затраты и на ГСМ)".
Заметим, ранее ФАС
указывали на то, что компенсация за использование личного автомобиля и затраты
на приобретение ГСМ - это разные вещи (см., например, Постановление ФАС
СЗО от 20.02.2006 N А44-3149/2005-9).
После подобных
высказываний арбитров высших инстанций шансы налогоплательщиков-организаций
склонить в свою сторону судей, надо признать, невелики. А вот у ИП возможность
отстоять свои интересы в судебном порядке, считаем, есть.
Во-первых, аргумент
чиновников (и судей) о том, что расходы на приобретение ГСМ не являются
затратами организации в отношении ИП, использующего в предпринимательской
деятельности свой личный автомобиль, полагаем, несостоятелен, поскольку речь в
данном случае идет об одном лице.
Во-вторых, пп. 19 п. 47
Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных
предпринимателей <2> определено, что в составе расходов ИП учитываются
другие расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности
(например, расходы на ГСМ).
--------------------------------
<2>
Утвержден Приказом Минфина
России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002.
В-третьих, в налоговых нормах
(пп. 11 п. 1 ст. 264
и пп. 12 п. 1 ст. 346.16)
не уточняется, что подразумевается под компенсацией и включены ли в ее состав
расходы на приобретение ГСМ. Не содержится такого уточнения и в Постановлении
Правительства РФ N 92.
Возможно, именно эти
доводы позволили в свое время Минфину проигнорировать наличие отрицательной
(для налогоплательщиков-организаций) арбитражной практики. В частности, в Письме от
02.02.2012 N 03-04-05/3-105 финансисты пришли к выводу, что адвокат (значит, и
предприниматель) в рамках общего режима налогообложения (в сумме
профессионального налогового вычета при расчете НДФЛ) может учесть в своих
расходах:
- и расходы на
приобретение ГСМ (при документальном подтверждении использования автомобиля
именно в профессиональных, а не в личных целях);
- и прочие связанные с
эксплуатацией расходы <3>.
--------------------------------
<3>
В запросе говорится о приобретении запчастей, ремонте, мойке как о компенсации
(правда, по "правительственным" нормам) самому себе за использование
личного имущества в служебных целях.
* * *
ИП вправе учесть при
налогообложении (при расчете НДФЛ или единого налога в рамках УСНО) расходы,
связанные с использованием личного автотранспорта. При этом заключение договора
аренды и соглашения о выплате компенсации в данном случае противоречит
требованиям гражданского законодательства.
В части размера названных
расходов ИП, руководствуясь нынешней позицией финансового ведомства (Письмо от
31.01.2013 N 03-11-11/38), может учесть лишь 1,2 тыс. руб., если объем
двигателя автомобиля до 2000 куб. см включительно, или 1,5 тыс. руб., если он
больше.
Если же ИП, принимая во
внимание смехотворный размер правительственных нормативов, готов отстаивать
свои интересы (в том числе в судебном порядке), он может не только
самостоятельно установить норматив для компенсации, но и сверх того учесть в
полном объеме расходы на ГСМ (которые, разумеется, должны быть документально
подтверждены и обоснованны). Наличие противоречивых разъяснений официального
органа (см., например, Письма Минфина России от 26.02.2013 N 03-11-11/82 и от
02.02.2012 N 03-04-05/3-105)
здесь как нельзя кстати, так как п. 7 ст. 3 НК РФ <4>
еще никто не отменял.
--------------------------------
Комментариев нет:
Отправить комментарий